Выездная налоговая проверка налога на прибыль

Юридическая информация на тему: "Выездная налоговая проверка налога на прибыль" с подробными разъяснениями. Мы собрали и систематизировали информацию по теме и предоставили ее в удобном для чтения виде.

Выездная налоговая проверка: спорные вопросы и их разрешение (Стриж К.С.)

Дата размещения статьи: 04.10.2015

В статье дан обзор арбитражной практики по ряду спорных моментов, связанных с проведением налоговой проверки и оформлением ее результатов. В частности, будут рассмотрены следующие вопросы:
— если инспекция в ходе проверки выявила недоимку по налогам, которые включаются в расходы для исчисления налога на прибыль, должна ли она уменьшить базу по этому налогу за проверяемый период;
— вправе ли налоговики в рамках выездной налоговой проверки (ВНП) кроме трехлетнего периода, предшествующего году, в котором вынесено решение о ее проведении, проверить отчетные периоды текущего года;
— если организация представила «уточненку», где показана сумма налога к уменьшению, может ли быть проверен период, превышающий три календарных года, предшествующие году, в котором вынесено решение о повторной ВНП;
— вправе ли налоговики требовать документы в последний день ВНП?

При ВНП должен быть установлен действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика

Налоговики в рамках ВНП вправе проверить и отчетные периоды текущего года

Представили уточненную декларацию «к уменьшению налога» — ждите повторной ВНП за период, указанный в «уточненке»

Организация обратилась в суд с заявлением об отмене решения налогового органа о проведении повторной ВНП. Дело в том, что организация представила уточненную декларацию за 2009 г. с уменьшенными суммами налога. Решение о проведении (назначении) проверки принято 29.12.2012, а вручено организации 15.02.2013. По ее мнению, налоговый орган теряет право на проведение повторной проверки за 2009 г.
Суд не согласился с организацией, указав, что ограничение проверяемого периода тремя годами не распространяется на случаи представления уточненных деклараций за более ранние периоды. Абзацем 6 п. 10 ст. 89 НК РФ предусмотрена проверка периода, за который представлена уточненная декларация. Причем проверяемый период не связан ни с датой вынесения решения о назначении повторной выездной проверки, ни с датой представления декларации в инспекцию, ни с датой проведения контрольных мероприятий. Следовательно, основания для отмены решения о повторной выездной налоговой проверке в рассматриваемом случае отсутствуют.

Налоговики вправе требовать документы в последний день выездной проверки

Судьи также отметили: положения ст. 100 НК РФ определяют, что по результатам ВНП в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной проверке должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. Этот двухмесячный срок свидетельствует об учете законодателем возможности истребования налоговым органом документов у налогоплательщика в последний день выездной налоговой проверки, что предполагает предоставление разумного времени для получения налогоплательщиком требования и его исполнения, а также анализа налоговым органом представленных плательщиком документов.
Другой вывод свидетельствовал бы об установлении законодателем излишне продолжительного времени для составления налоговым органом одного документа, содержащего отражение уже совершенных налоговиками контрольных мероприятий.

В.А.Красницкий. ОРГАНИЗАЦИЯ И МЕТОДИКА НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК. 2005

Под редакцией Л. П. Павловой Рекомендовано УМО по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебного пособия для студентов, обучающихся по специальности «Налоги и налогообложение», «Финансы и статистика» 2005 Налоговые проверки — основная форма проведения налогового контроля. Производство по налоговым правонарушениям. Проверка правильности исчисления налога на прибыль организаций. Проверка правильности исчисления налога на добавленную стоимость . Проверка правильности исчисления налога на доходы физических лиц. Проверка правильности исчисления единого социального налога. Проверка правильности исчисления единого налога на вмененный доход. В книге очень хорошо описан порядок проведения налоговых проверок по всем видам налогов.

Выездная налоговая проверка налога на прибыль

Библиографическая ссылка на статью:
Гуменная Н.С. Особенности проведения камеральных и выездных налоговых проверок по налогу на прибыль организаций // Современные научные исследования и инновации. 2015. № 12 [Электронный ресурс]. URL: http://web.snauka.ru/issues/2015/12/61918 (дата обращения: 25.03.2019).

Налог на прибыль организации занимает особое место в налоговой системе страны и в деятельности налогоплательщиков. По сути, он уменьшает желаемый конечный результат любой хозяйственной деятельности – прибыль, саму цель предпринимательства. Основными проблемами, связанными с организацией налоговых проверок по налогу на прибыль, являются: несовершенство налогового законодательства, недостаточный уровень автоматизации, коррупция.

Данный налог обеспечивает регулярные значительные поступления в государственный бюджет. Налог на прибыль является прямым, т.е. его сумма зависит от конечного финансового результата (прибыли). Соответственно, стремясь к сохранению достигнутого результата, организации стараются минимизировать свои налоговые выплаты.

Налогоплательщиками налога на прибыль являются:

— российские организации (не применяющие специальный режим налогообложения);

— иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации (как через постоянные представительства в Российской Федерации, так и без них).

В качестве объекта налогообложения выступает прибыль организации, полученная налогоплательщиком, и для каждой группы плательщиков существует свой порядок определения прибыли как объекта обложения:

— для российских организаций прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов;

— для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства в РФ, это доходы представительства, уменьшенные на расходы представительства;

— для иных иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянные представительства в РФ, прибыль – доходы от источников в РФ.

Очевидно, что многие организации ищут разнообразные пути ухода от налога (как в рамках законодательства, так и нелегальные), например, путем уменьшения налоговой базы. Государство, в свою очередь, старается создать условия для соответствующего администрирования и контроля налогоплательщиков и объектов налогообложения. Наиболее эффективным способом налогового контроля являются налоговые проверки. Рассмотрим, как проверяется правильность уплаты и исчисления налога на прибыль в рамках основных налоговых проверок – камеральной и выездной.

Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами по месту нахождения налогового органа без какого-либо специального решения руководителя в течение 3 месяцев со дня предоставления декларации и документов, которые в соответствии с законодательством должны к ней прилагаться (прочие налоговые расчеты, документы, самостоятельно предоставленные налогоплательщиком, а также те, которые имеются у налогового органа о деятельности проверяемого субъекта). Также налоговые органы могут использовать информацию из внешних источников, таких как таможенные органы, миграционная служба, МВД, органы статистики и др.

Налоговые органы могут дополнительно истребовать документы, подтверждающие налоговые льготы и обосновывающие и подтверждающие право на возмещение НДС.

Камеральная налоговая проверка по налогу на прибыль включает в себя проверку полноты предоставления налогоплательщиком документов налоговой отчетности и своевременности предоставления декларации, визуальную проверку правильности оформления документов и проверку правильности арифметических подсчетов.

При выявлении в декларации ошибок или противоречий налогоплательщик оповещается об этом в течение 5 рабочих дней. Налогоплательщик вносит изменения в декларацию либо дает пояснения относительно неразрешенных моментов с правом предоставления любых документов, подтверждающих достоверность данных в декларации. По итогам проверки выносится акт, но только в том случае, если имело место нарушение налогового законодательства.

В ходе камеральной проверки по налогу на прибыль изучаются и сопоставляются различные показатели, например, показатели налога на прибыль сопоставляются с показателями бухгалтерской отчетности и деклараций по другим налогам. Также, разумеется, проверяется соответствие показателей нормам действующего законодательства.

[3]

Межотраслевые показатели – один из главных инструментов инспектора при проведении проверки. Проанализировав среднестатистические показатели в той отрасли, в которой плательщик ведет свою деятельность, можно сделать выводы о добросовестности и законности его действий.

Читайте так же:  Минимальная пенсия без трудового стажа

Результаты проверок могут также рассматриваться аудиторами: “в случае предоставления аудиторам последних актов налоговой проверки анализируются имеющиеся разногласия, а также ведущиеся судебные разбирательства”.

Хочется отметить, что некоторые процессуальные моменты, связанные с проведением камеральных налоговых проверок, являются спорными. Например, согласно ст. 88 НК РФ налоговые органы могут истребовать лишь определенные документы и “не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей”, однако ст. 93 и 93.1 утверждают, что налоговые органы вправе истребовать любые документы.

Также камеральная проверка решает важнейшую задачу налогового контроля – подготовку базы для отбора налогоплательщиков для проведения выездной налоговой проверки, которую назначают тогда, когда возможности камеральной проверки исчерпаны и для проведения контрольных мероприятий требуется присутствие инспектора непосредственно на проверяемом объекте.

Выездная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогоплательщика или его обособленного подразделения при специальном разрешении руководителя налогового органа. Срок выездной налоговой проверки – 2 месяца, однако он может быть продлен до 4 или 6 месяцев.

Выездной проверкой могут быть охвачены только 3 календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавших году проведения выездной проверки. Налоговый орган имеет право проводить проверку в отношении одного налогоплательщика по какому-то определенному налогу или сразу по нескольким, но не более одной проверки в течение одного календарного года по одним и тем же налогам за один и тот же период. Однако в случае ликвидации юридического лица или при поручении вышестоящего или правоохранительного органа может быть проведена внеплановая выездная налоговая проверка.

Датой начала проверки считается день, в который было принято решение о назначении проверки, а датой окончания – день составления справки о ее проведении. Перед началом проверки инспекторы обязаны предъявить представителям налогоплательщика служебное удостоверение и решение о назначении проверки. Принято считать, что выездная проверка – более эффективный метод налогового контроля, чем камеральная, так как большинство налогоплательщиков привлекаются к ответственности именно после проведения выездной проверки.

При выездной проверке по налогу на прибыль инспекторы занимаются проверкой первичных документов и регистров бухгалтерского учета, бухгалтерской и налоговой отчетности, различных договоров и приказов, а также осмотром различных объектов и помещений, которые могут использоваться налогоплательщиком для получения дохода.

Методы проверки определяются исходя из различных факторов:

— объема документации, которая подлежит проверке;

— результатов анализа данных по деятельности плательщика, проведенного с целью выявить вероятность выявления нарушений законодательства;

— особенностей бухгалтерского и налогового учета плательщика.

В ходе выездной налоговой проверки по налогу на прибыль проверяющие анализируют и контролируют следующее:

— правомерность применения налоговых ставок и льгот;

— особенности бухгалтерского и налогового учета на проверяемом объекте и правильность отражения финансово-хозяйственных операций, влияющих на определение налоговой базы;

— правильность исчисления налоговой базы, сумм налога, подлежащего к уплате;

— соответствие показателей, отраженных в налоговой декларации, и показателей бухгалтерской отчетности;

— соответствие показателей бухгалтерской и налоговой отчетности.

Следует отметить, что методики, задачи и объекты выездной налоговой проверки и аудита по налогу на прибыль весьма схожи:”Основными задачами этого вида аудита являются:

— оценка состояния бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль;

— правильность определения объекта налогообложения;

— правомерность освобождения от налогообложения отдельных доходов и расходов;

— проверка формирования налоговой базы;

— контроль за отражением налогооблагаемых показателей в аналитических регистрах налогового учета;

— проверка отражения налоговых обязательств перед бюджетом в налоговой отчетности;

— проверка полноты и своевременности уплаты налога в бюджет”.

В процессе проверок по налогу на прибыль могут осуществляться дополнительные мероприятия налогового контроля:

— истребование документов – является самым распространенным мероприятием. Истребуемые документы могут быть предоставлены в налоговый орган лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронном виде. Срок предоставления – 10 дней. В случае отказа или непредставления документов в указанный срок производится выемка документов (НК РФ, ст. 93);

— выемка документов – производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов и предметов. До начала выемки должностное лицо налогового органа предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим их права и обязанности. Изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности – стоимости предметов (НК РФ, ст. 94);

— допрос свидетеля – для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол (НК РФ, ст. 90);

— экспертиза – на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов. Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

В завершение хочется выделить основные направления решения проблем, касающихся организации налоговых проверок по налогу на прибыль.

Во-первых, что касается такой проблемы, как несовершенство российского налогового законодательства, которое до сих пор является весьма нестабильным и противоречивым, некоторые статьи Налогового кодекса очень трудны для восприятия как налоговиков, так и налогоплательщиков. Множество ошибок и противоправных действий организации совершают вовсе не с целью ухода от налогообложения, а ввиду невозможности правильно трактовать законодательные нормы. Все это приводит к существенным объемам судебных дел относительно правомерности действий плательщиков и самих сотрудников налоговых органов. Причем в подавляющем большинстве случаев суд выносит решение не в пользу организаций, что пагубно воздействует на развитие предпринимательства. В связи с этим необходимо отметить потребность урегулирования налогового законодательства на самом высоком уровне.

Во-вторых, в настоящее время существует автоматизированная обработка документов при проведении камеральных проверок, а также специальные программные комплексы, позволяющие формировать рейтинги налогоплательщиков по различным критериям. В зависимости от результата подобного отбора устанавливаются плательщики, которые точно будут включены в план выездных проверок. В этом есть свои плюсы и минусы. В качестве отрицательного момента, на наш взгляд, выступает то, что данные автоматизированные системы, будучи полностью построенными на определенных видах вычислений и алгоритмах, тем самым заменяют интуицию и опыт работника налоговой службы, которые являются практически первостепенными при проведении расчетов и отбора плательщиков. С другой стороны, они снижают вероятность вычислительных ошибок и способствуют снижению риска коррумпированности и выражения субъективного мнения со стороны сотрудников налоговых органов.

Коррупцию также можно выделить как одну из проблем, связанных с осуществлением налоговых проверок по налогу на прибыль.

[1]

Правительство принимает меры для ее сокращения, в частности, приказ Федеральной налоговой службы об утверждении программы противодействия коррупции в налоговых органах от 19.01.2010 раскрывает основные мероприятия по борьбе с взяточничеством. Данный документ направлен на формирование системы противодействия коррупции и ее внедрению в налоговые органы.

Читайте так же:  Кбк налог на прибыль платежное поручение

Эти меры, направленные на снижение уровня коррупции при исполнении государственных функций и предоставлении государственных услуг налоговыми органами, укрепление доверия граждан к налоговым органам, имеют определенные результаты, однако они не являются достаточными, в связи с чем также нуждаются в дальнейшем совершенствовании.

В каких случаях проводится выездная налоговая проверка

Основание для проверки

Основанием для проведения выездной налоговой проверки в организации является решение руководителя инспекции или его заместителя (абз. 1 п. 1 ст. 89 НК РФ). Его форма утверждена приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892.

По общему правилу решение о проведении выездной проверки принимает налоговая инспекция по местонахождению организации (абз. 1 п. 2 ст. 89 НК РФ). Однако в двух случаях такое решение выносит инспекция, в которой организация состоит на учете, независимо от ее местонахождения. Это правило распространяется на:

  • организации, которые признаются крупнейшими налогоплательщиками (абз. 2 п. 2 ст. 89 НК РФ);
  • организации, имеющие статус участника проекта «Сколково» (абз. 3 п. 2 ст. 89 НК РФ).

Критерии отбора для проверки

Налоговый кодекс не устанавливает, при каких обстоятельствах руководитель инспекции (его заместитель) может принять решение о проведении выездной проверки в организации. Вместе с тем, приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333 утверждена Концепция системы планирования выездных проверок и определены критерии, по которым производится отбор организаций для назначения в них выездных проверок (приказ ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333).

Критерии отбора представляют собой конкретные обстоятельства или показатели деятельности, при наличии которых организация попадает в зону риска совершения налогового правонарушения. Для инспекции наличие таких факторов будет основанием для включения организации в план выездных проверок. Так, например, основанием для назначения выездной проверки может стать частая смена адресов организацией или отражение убытка в отчетности на протяжении нескольких лет подряд.

В Концепции не сказано, скольким критериям организация должна соответствовать, чтобы ее включили в план проверок. Поэтому инспекция может назначить выездную проверку в организации как при полном отсутствии этих критериев, так и при наличии хотя бы одного из них.

Кроме того, основанием для назначения выездной проверки может быть информация, подготовленная комиссиями по легализации налоговой базы, которые созданы в налоговых инспекциях. В частности, выездную проверку могут назначить, если представитель организации не явится на заседание такой комиссии без уважительной причины. Об этом сказано в письме ФНС России от 17 июля 2013 г. № АС-4-2/12722.

Дополнительным критерием для назначения выездной проверки может быть участие организации в региональном инвестиционном проекте. При соблюдении определенных условий участники таких проектов имеют право на специальные налоговые льготы. Поэтому помимо перечня конкретных налогов в ходе проверок таких организаций инспекции могут проверить степень их соответствия условиям проекта и показатели его реализации. Другими словами, инспекторы будут проверять правомерность применения льгот, обусловленных участием в региональном инвестиционном проекте. Такой порядок следует из положений статьи 89.2 Налогового кодекса РФ. Он распространяется как на действующих участников региональных инвестиционных проектов, так и на тех, кто уже утратил этот статус.

Проверка филиалов

Если у организации есть филиалы или представительства, они могут быть проверены как в рамках общей выездной проверки (в целом по организации), так и в рамках самостоятельной выездной проверки по филиалу или представительству (абз. 1 и 2 п. 7 ст. 89 НК РФ). В первом случае принимать решение о проведении проверки будет налоговая инспекция по местонахождению организации, во втором – налоговая инспекция по местонахождению филиала или представительства (абз. 1 и 3 п. 2 ст. 89 НК РФ).

Обособленные подразделения

Ситуация: может ли инспекция назначить и провести самостоятельную выездную проверку в обособленном подразделении организации? Подразделение не является ни филиалом, ни представительством.

Ответ: нет, не может.

Видео удалено.
Видео (кликните для воспроизведения).

Проводить самостоятельные выездные проверки инспекция может только в филиалах и представительствах организации (абз. 2 п. 7 ст. 89 НК РФ). Если организация имеет в своем составе одно или несколько обособленных подразделений, которые не обладают статусом представительства или филиала, то инспекция не вправе назначать и проводить самостоятельные выездные проверки таких подразделений. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 31 июля 2008 г. № 03-02-07/1-327 и МНС России от 24 февраля 2004 г. № 09-3-02/755. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, в которых признается правомерность такого вывода (см., например, постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 марта 2009 г. № А21-5116/2008).

Внимание: отдельные суды считают, что проведение самостоятельных выездных проверок в обособленных подразделениях, которые не имеют статуса филиала или представительства, не противоречит законодательству (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 11 августа 2008 г. № Ф08-4572/2008, Северо-Западного округа от 10 августа 2007 г. № А42-12847/2005).

Решение о проведении проверки

Решение о проведении выездной налоговой проверки обязательно должно содержать:

  • полное и сокращенное наименование организации;
  • предмет проверки, то есть перечень конкретных налогов. В рамках выездной проверки по организации инспекция может оценить правильность начисления и своевременность уплаты налогов любого вида. При этом проверка может затрагивать как один вид налога, так и несколько (п. 3 и 4 ст. 89 НК РФ). В рамках самостоятельной выездной проверки по филиалу или представительству инспекция может контролировать правильность начисления и уплаты любого количества региональных и (или) местных налогов (абз. 2 п. 7 ст. 89 НК РФ);
  • периоды, за которые проводится проверка;
  • должности, фамилии и инициалы сотрудников инспекции, которые будут проводить проверку.

Об этом говорится в абзаце 4 пункта 2 статьи 89 Налогового кодекса РФ.

Ограничения на проведение проверок

Налоговое законодательство устанавливает ряд ограничений на проведение выездных проверок. Так, по общему правилу налоговая инспекция не может провести в организации (ее филиале, представительстве) повторную выездную проверку (абз. 1 п. 5 и абз. 3 п. 7 ст. 89 НК РФ). Из этого правила есть исключения. Подробнее об этом см. В каких случаях проводятся повторные налоговые проверки .

Еще одно ограничение касается количества выездных проверок в течение одного календарного года. В указанный период инспекция может провести не более двух выездных проверок как в самой организации (абз. 2 п. 5 ст. 89 НК РФ), так и в каждом из ее филиалов или подразделений (абз. 4 п. 7 ст. 89 НК РФ).

При определении общего количества выездных проверок по организации самостоятельные проверки филиалов и представительств этой организации в расчет не включаются (абз. 3 п. 5 ст. 89 НК РФ). Например, если в течение одного календарного года инспекция провела одну выездную проверку по организации в целом (в т. ч. проверила филиал) и одну самостоятельную проверку по филиалу, то до конца этого года инспекция сможет провести еще одну выездную проверку по организации.

Обратную зависимость законодательство не устанавливает. Поэтому при подсчете количества выездных проверок по конкретному филиалу (представительству) учитываются как самостоятельные выездные проверки данного филиала (представительства), так и его проверки в рамках общей выездной проверки по организации. И если, например, филиал организации в течение года в рамках общих выездных проверок был проверен дважды, назначить еще одну самостоятельную проверку по филиалу инспекция не сможет.

Читайте так же:  1964 год как будет пенсия начисляется

Ограничение по количеству выездных проверок в течение одного календарного года не распространяется на повторные выездные проверки (абз. 2 п. 10 и п. 11 ст. 89 НК РФ). Кроме того, дополнительную выездную проверку сверх установленного предела в исключительных случаях может назначить руководитель ФНС России (абз. 2 п. 5 ст. 89 НК РФ). Какие случаи признаются исключительными, налоговое законодательство не уточняет.

Помимо этого налоговые инспекции не могут проводить выездные проверки за периоды, которые контролировались в рамках налогового мониторинга. Исключение составляют выездные проверки, которые проводятся:

  • вышестоящим налоговым органом в отношении налоговой инспекции, проводившей налоговый мониторинг;
  • при досрочном прекращении налогового мониторинга;
  • если организация не выполнила указания, данные инспекцией в рамках налогового мониторинга;
  • если организация подала уточненную декларацию за период, который контролировался в рамках налогового мониторинга, и отразила в этой декларации уменьшение суммы налога к уплате в бюджет.

Это следует из положений пункта 5.1 статьи 89 Налогового кодекса РФ.

Место проведения проверки

Выездная налоговая проверка проводится на территории организации при предъявлении решения (абз. 1 п. 1 ст. 89 НК РФ). Налоговое законодательство не обязывает инспекцию предупреждать организацию о проведении выездной проверки заранее. Если у организации нет возможности предоставить помещение для проведения проверки, проверка может быть проведена по местонахождению инспекции (абз. 2 п. 1 ст. 89 НК РФ).

Перенести начало выездной налоговой проверки на более поздний срок после того, как решение о ее проведении было вынесено, налоговая инспекция не вправе. Такая возможность налоговым законодательством не предусмотрена, поскольку дата вынесения решения является точкой отсчета для определения общей продолжительности налоговой проверки . Об этом сказано в письме ФНС России от 18 ноября 2010 г. № АС-37-2/15853.

Самостоятельная выездная проверка филиала (представительства) проводится на основании решения налоговой инспекции по его местонахождению (абз. 3 п. 2 ст. 89 НК РФ).

Камеральные проверки по налогу на прибыль: проблемы и перспективы

«Российский налоговый курьер», 2005, N 11

Основная форма контрольной работы налоговых органов — это камеральная налоговая проверка. Такой проверке подлежат все налогоплательщики. О совершенствовании этой сферы деятельности налоговиков, а также о перспективах ее развития пойдет речь в статье.

Объем информации, которую налоговые органы изучают в ходе камеральной проверки, сравнительно небольшой. Но от этого камеральная проверка не теряет своей значимости. Регулярность, сплошной характер и в большинстве случаев автоматизированный режим ее проведения позволяют обнаружить скрытые объекты налогообложения и проверить правильность исчисления налоговой базы. Кроме того, в ходе камеральной проверки налоговые органы получают сведения о налогоплательщиках, в деятельности которых возможны налоговые правонарушения. Такие налогоплательщики впоследствии будут подвергнуты выездной налоговой проверке.

Выездные проверки обычно проводятся один раз в два — три года, а камеральные — не реже одного раза в квартал. Иными словами, периодичность проведения последних связана с отчетными периодами по налогам.

Выездные налоговые проверки должны базироваться на данных камеральных проверок. Это и понятно, ведь объектом исследования выездной проверки являются слабые места и нестыковка данных в отчетности налогоплательщика, выявленные в ходе камеральной проверки. Это лишний раз подтверждает, что эффективность проведения камеральных проверок как инструмента систематического и сплошного контроля необходимо повышать.

Общие положения о камеральных проверках

Напомним основные положения ст. 88 Налогового кодекса о проведении камеральных налоговых проверок. Так, камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе:

  • налоговых деклараций;
  • документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, которые представил налогоплательщик;
  • других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Если в результате проверки в представленных документах выявлены ошибки в заполнении или расхождения в показателях, об этом нужно сообщить налогоплательщику и потребовать внесения соответствующих исправлений в установленный срок.

При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе потребовать от налогоплательщика дополнительных сведений, а также объяснений и документов, которые подтверждали бы правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Совершенствование камеральных проверок деклараций по налогу на прибыль

Камеральная проверка деклараций по налогу на прибыль проводится налоговым органом, как правило, по следующим направлениям:

  • сопоставление отдельных показателей бухгалтерской отчетности и деклараций по другим налогам с показателями декларации по налогу на прибыль;
  • сопоставление отдельных показателей декларации по налогу на прибыль между собой;
  • проверка отдельных показателей декларации на предмет их соответствия нормам действующего законодательства о налоге на прибыль организаций.

Безусловно, налоговые органы могут расширить перечень направлений проведения камеральных проверок.

Кроме того, при проведении камеральной проверки крайне важен экономический анализ деклараций. Его цель — выявить причины, которые повлияли на величину финансово-экономических показателей и, как следствие, на размер налоговой базы. Результаты такого анализа позволяют спланировать дальнейшие действия налогового органа при подготовке и проведении выездных налоговых проверок.

Не лишним будет и анализ среднестатистических показателей финансово-хозяйственной деятельности по отрасли, в которой занят налогоплательщик. Значительное отклонение от этих показателей свидетельствует о том, что декларацию налогоплательщика следует проверить более тщательно. В нормальной экономической ситуации и при условии, что налогоплательщик действует разумно, подобные резкие скачки сложно объяснить обычаями делового оборота. Доскональное изучение среднестатистических показателей должно стать непременным атрибутом проверок (особенно камеральных) крупнейших и основных налогоплательщиков.

Остановимся подробнее на проверке отчетности крупнейших налогоплательщиков. При осуществлении мер налогового контроля в отношении указанной категории налогоплательщиков большое значение имеет использование информации из внешних источников и косвенных методов определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Внешним источником информации могут служить организации, снабжающие налогоплательщиков энерго-, тепло- и водоресурсами. Налоговые органы должны использовать подобную информацию для анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков при выборе объектов проверок или как дополнительный фактор при подготовке доказательной базы, свидетельствующей о занижении или сокрытии объектов налогообложения.

Примечание. Проблемы и планируемые изменения

Налоговые органы вправе потребовать от налогоплательщиков представления первичных документов. Надо сказать, что в истребовании таких документов ничего предосудительного нет. Но на практике, как правило, запрашивается множество первичных документов, а анализируется только часть из них. Подобное положение дел, конечно же, требует определенной корректировки с точки зрения методологии проведения таких проверок. Поэтому, прежде чем запрашивать у налогоплательщика именно первичные документы, следует убедиться в их необходимости.

Совершенствование процедур налоговых проверок последнее время находится в центре внимания всех ветвей власти и бизнеса. Так, согласно законопроекту, разработанному Минфином России, предлагается реализовать меры, которые направлены на совершенствование норм и правил, регламентирующих деятельность налоговых органов и налогоплательщиков.

Во-первых, планируется упорядочить процесс проведения камеральных налоговых проверок. В частности, следует конкретизировать их цели и задачи, установить обязанность налогового органа направлять налогоплательщику уведомление в случае выявления существенных расхождений между показателями текущей отчетности и показателями отчетности предыдущих периодов, определить, в каких случаях могут быть истребованы дополнительные документы, и установить закрытый перечень таких документов. Наконец, необходимо закрепить на законодательном уровне требование о том, что результаты камеральных проверок при обнаружении налоговых правонарушений должны оформляться актом.

Во-вторых, планируется усовершенствовать процедуры проведения выездных налоговых проверок. Предлагается установить предельные сроки проведения таких проверок, ограничить основания для проведения повторных проверок и уточнить процедуру взаимодействия налогового органа и налогоплательщика в случае несогласия последнего с результатами проверки.

Основная трудность, с которой могут столкнуться налоговые органы, используя информацию из внешних источников, заключается в том, что крупнейшие налогоплательщики, как правило, имеют собственные ресурсные и энергоснабжающие подразделения, очистные сооружения и котельные. Это означает, что подобную информацию необходимо учитывать при анализе структуры затрат выпускаемой продукции. Кроме того, не всегда можно проследить четкую зависимость между объемами потребленных ресурсов и выпуском (реализацией) продукции. Это в свою очередь не позволяет достоверно зафиксировать финансовый результат, определяемый в целях налогообложения.

Читайте так же:  Сколько пенсия в других странах

Другими источниками внешней информации являются органы статистики, кредитные учреждения, лицензирующие и таможенные органы, миграционная служба, МВД России, валютные и фондовые биржи и др. В качестве свидетелей можно привлекать и физических лиц.

Так, запросы о движении денежных средств по расчетным счетам в банки, которые обслуживают организации, не представляющие отчетность (либо представляющие «нулевую» отчетность), позволяют привлекать к налоговой ответственности данную категорию налогоплательщиков.

Нередко налоговые органы используют материалы встречных налоговых проверок контрагентов проверяемых организаций (в том числе материалы, представляемые банками). Причем организация и ее контрагенты могут находиться как в одном, так и в разных регионах. Как показывает практика проведения встречных проверок, зачастую сведения о запрашиваемых контрагентах отсутствуют в базе данных ЕГРЮЛ.

Достаточно распространенным способом увеличения расходов в целях занижения налогооблагаемой базы является использование подставных фирм. В этом случае при наличии так называемых фиктивных затрат у налогового органа есть все основания не признать их расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, и доначислить налог. Если фирмы-контрагента не существует, суды поддерживают позицию налоговых органов о непринятии расходов и доначислении налога на прибыль.

Как видим, при проведении комплекса контрольных мероприятий важно помнить, что первоочередная задача отнюдь не истребование первичных документов в рамках камеральной проверки, а выявление отклонений в динамике тех или иных показателей, непропорционального роста отдельных видов доходов или расходов. Такой отбор, конечно, должен проводиться автоматизированно.

После того как проведен экономический анализ представленной декларации и выявлены существенные расхождения между показателями, налоговый инспектор должен обратиться к налогоплательщику за разъяснениями. Зачастую причину обнаруженных нарушений налогоплательщик объясняет достаточно просто, и необходимость в представлении первичных документов отпадает. Первичные документы нужны, только если выявлены арифметические ошибки или неправильно заполнены какие-либо строки декларации.

Углубленная камеральная проверка налоговых деклараций (то есть проверка с запросом документов) в отношении всех организаций постепенно должна отойти на второй план. Главное — сделать камеральные проверки выборочными, и прежде всего в отношении тех налогоплательщиков, чьи объяснения покажутся налоговому инспектору неубедительными.

Советник налоговой службы РФ

Управление налогообложения прибыли (дохода)

Вероятность выездной проверки налога на прибыль можно снизить

Популярное по теме

Налоговики должны проверять каждую компанию не реже чем один раз в три года. Однако на практике это не всегда возможно. Поэтому многие компании (в том числе и крупные) живут без налоговых ревизий много лет, даже не зная, что такое выездная налоговая проверка. Во многом это зависит от показателей их налоговой и бухгалтерской отчетности, на основе анализа которых и отбирают налогоплательщиков на выездную проверку. Кроме того, на этапе углубленной камеральной проверки могут быть выявлены схемы ухода от налогообложения. Именно поэтому успешное прохождение камеральной проверки может длительное время ограждать компанию от проверки выездной.

Что и как анализируют налоговики? На что надо обратить внимание при составлении налоговых деклараций, чтобы не попасть в «черный список» кандидатов на выездную проверку? Ответы на эти вопросы приведены в документе ФНС России с грифом «Для служебного пользования» — Методических рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок деклараций по налогу на прибыль организаций, которые оказались в распоряжении экспертов «ПНП».

Этап первый: проверка контрольных соотношений

Первый этап камеральной проверки включает в себя анализ показателей декларации на выполнение контрольных соотношений, то есть проверяется связь отдельных данных декларации между собой. Кроме того, на этом этапе идет проверка отдельных показателей декларации на соответствие их главе 25 Налогового кодекса.

Для начала налоговики устанавливают факты несоответствия или отсутствия логической связи между показателями налоговой и (или) бухгалтерской отчетности. Если они будут обнаружены, у компании могут запросить пояснения о порядке формирования отдельных сумм доходов и расходов, а также операций, финансовые результаты которых учтены при расчете налоговой базы. Причем первичные документы могут быть затребованы только если у налоговиков появятся основания предполагать, что база по налогу на прибыль занижена.

Внимание! Налоговая инспекция обязательно потребует пояснений, если в налоговой декларации будут заявлены:

  • льготы;
  • пониженные ставки;
  • убыток от финансово-хозяйственной деятельности, в том числе по отдельным операциям, финансовый результат по которым определяется в особом порядке;
  • средства целевого финансирования.

Поэтому, чтобы предупредить возможные вопросы налоговиков, в пояснительной записке к годовой отчетности желательно разъяснить порядок применения льгот по налогу. А также расшифровать отдельные прибыли и убытки с указанием на то, как рассчитывался налог в этом случае.

Казусы в контрольных соотношениях

Благодаря недоработке Методических рекомендаций в некоторых ситуациях налоговики всегда будут требовать у компании пояснений и дополнительных документов.

Ведь в Методических рекомендациях не учли тот факт, что некоторые показатели бухгалтерской и налоговой отчетности соотнести нельзя. Между тем специалисты из ФНС требуют, чтобы нижестоящие подразделения уделяли пристальное внимание именно проверке данных декларации на выполнение контрольных соотношений показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности. Причем, как правило, такая проверка проходит не вручную, а в автоматизированном режиме — с помощью специальной программы. Поэтому инспектор и не будет вникать, почему показатели не совпадают. Он сразу вызовет налогоплательщика для объяснений.

Например, объяснения потребуют, когда компания заявила амортизационную премию. Методологи из ФНС рекомендуют при проверке правомерности включения в расходы амортизационной премии (п. 1.1 ст. 259 НК РФ) сравнить данные бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного (налогового) периода. При этом, если у компании данные бухгалтерской отчетности по основным средствам не изменились, а амортизационная премия тем не менее заявлена, Методические рекомендации советуют запросить документы, подтверждающие основания ее применения.

Однако в ФНС забыли о том, что в бухгалтерском учете амортизационная премия не начисляется (ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н)! Кроме того, порядок начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете может различаться. Поэтому показатели по строке 044 приложения 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль и по строке 120 бухгалтерского баланса (форма № 1) соотноситься не будут никогда.

Кроме того, в ФНС считают, что у компании в обязательном порядке надо запросить пояснения, если показатели прибыли в бухгалтерской и налоговой отчетности значительно расходятся или если в бухгалтерской отчетности отражена прибыль, а в налоговой декларации — убыток. Однако в Методических рекомендациях не нашел отражение тот факт, что с введением ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н) причины этих отклонений можно увидеть как в бухгалтерском балансе компании, так и в отчете о прибылях и убытках.

Поэтому, если по результатам года бухгалтерская прибыль компании оказалась больше налоговой, в пояснительной записке к годовому отчету лучше сразу расшифровать для налоговых инспекторов перечень отложенных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов, постоянных налоговых обязательств (активов).

Методика экономического анализа из ФНС на втором этапе

На втором этапе камеральной проверки налоговики проводят экономический анализ показателей декларации по налогу на прибыль. Как сказано в Методических рекомендациях, именно по результатам этого этапа налоговые органы должны окончательно отобрать налогоплательщиков для выездной налоговой проверки, а также разработать план действий по ее эффективному проведению.

Читайте так же:  Налоги с депозитов юридических лиц

Экономический анализ декларации проводится ежеквартально только в отношении крупнейших налогоплательщиков, а также тех компаний, налоговые поступления которых в бюджет составляют не менее 60 процентов всех поступлений в налоговом органе. Для остальных налогоплательщиков — раз в год по результатам годовой отчетности.

В его рамках оценивают результаты финансово-хозяйственной деятельности компании и определяют их влияние на размер налоговой базы по налогу на прибыль. Экономический анализ проводится в зависимости от конкретных значений финансово-экономических показателей по данным бухгалтерской и налоговой отчетности.

В качестве примера таких показателей методологи из ФНС указали обороты по реализации, сумму доходов и расходов. Причем налоговым органам на местах дано право самостоятельно определять для каждого показателя значительность отклонения и его критерии. Однако методологи ФНС не указали для своих подчиненных, какие значения этих показателей считаются нормальными.

ФНС России рекомендует обращать особое внимание на компании, которые заявляют в декларации незначительные суммы налога на прибыль либо убыток.

В рамках второго этапа проверки налоговики проводят углубленный анализ в части сопоставления показателей, отраженных в декларациях по налогу на прибыль, с данными бухгалтерской отчетности и показателями налоговых деклараций по другим видам налогов. Методические рекомендации предписывают анализировать эти показатели в динамике.

Отдельные показатели налоговых деклараций с данными соответствующей бухгалтерской отчетности налоговики сопоставляют за последние три года, непосредственно предшествующих году проведения анализа. Это помогает им отследить тенденции в формировании доходов и расходов, влияющих не только на налог на прибыль, но и на суммы других налогов.

[2]

Внимание! При значительном расхождении сумм показателей некоторых строк налоговой декларации по налогу на прибыль с суммой показателей соответствующих строк формы № 2 бухгалтерской отчетности «Отчет о прибылях и убытках» (см. таблицу) компанию попросят предоставить в налоговую инспекцию информацию об источниках такого расхождения.

Причем сами специалисты из ФНС указывают, что данные показатели могут и не совпадать. Однако это может происходить довольно редко и по тем операциям, доходы и расходы по которым определяются в особом порядке. Например, при наличии операций с ценными бумагами, при безвозмездном получении имущества, при товарообменных сделках. Кроме того, налоговики считают, что различие показателей определено четкими причинами, перечень которых достаточно узок.

Среди таких причин в Методических рекомендациях указаны:

  • отказ от признания выручки в бухгалтерском учете в случае невыполнения дополнительных условий к передаче права собственности по сделке;
  • наличие производств с длительным циклом;
  • пересчет выручки по правилам статьи 40 Налогового кодекса;
  • переоценка стоимости имущества.

Обратите внимание, что на практике причин расхождения указанных выше показателей гораздо больше, чем заявлено налоговиками. Например, благодаря некоторым видам доходов, которые не учитываются при налогообложении прибыли, но отражаются в бухгалтерской отчетности:

  • положительная разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;
  • стоимость безвозмездно полученного имущества от учредителей, доля которых в уставном капитале компании более 50 процентов;
  • стоимость у арендодателя неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенного арендатором.

Кроме того, некоторые виды доходов могут быть отражены только в налоговом учете. Например, это проценты по договору займа, срок действия которого приходится более чем на один налоговый период. В налоговом учете этот доход будет признан на конец соответствующего отчетного (налогового) периода (п. 6 ст. 271 НК РФ). В бухгалтерском учете проценты отражаются исходя из условий договора, в соответствии с которыми начисление и уплата процентов могут быть предусмотрены на дату возврата всей суммы займа.

Поэтому, если сумма показателей, приведенных в таблице, у вас значительно расходится, заранее подготовьте разъяснения для налоговиков. Желательно в письменном виде со ссылками на нормы налогового и бухгалтерского законодательства.

Источники информации для косвенной оценки налоговой базы

К вопросам камеральной проверки относится и сопоставление сумм других налогов, исчисляемых в зависимости от показателей финансово-хозяйственной деятельности организаций. Из внутренних источников информации налоговики используют данные других налоговых деклараций.

Внимание! На основе анализа доходной и расходной частей декларации по налогу на прибыль инспектор делает выводы о возможных суммах других налогов. А именно сопоставляет налоговые базы по различным видам налогов. Например, если в декларации заявлена значительная доля расходов на оплату труда, то налоговики ожидают от компании и значительные суммы поступлений ЕСН.

Конечно, такая зависимость не позволяет точно определить сумму других налогов, подлежащих уплате. Однако помогает налоговикам сформировать определенные тенденции в объемах различных налогов, которые они должны отслеживать. Например, если компания задекларировала значительные суммы НДС к возмещению за счет поставок продукции на экспорт, налоговики могут заранее спрогнозировать уровень доходов этой компании. Ведь изменение мировых цен на экспортируемые товары будет прямо пропорционально влиять на размер налогооблагаемой прибыли.

Помимо этого налоговики могут оценить налоговую базу по косвенным признакам на основании данных из внешних источников информации. Например, для анализа затрат компании на изготовление единицы продукции специалисты из ФНС рекомендуют запрашивать специализированные организации о физических объемах потребления, ценах на ресурсы и т. д. Ведь производственный процесс предполагает использование определенной технологии. А именно на единицу производимой продукции должно расходоваться вполне определенное количество ресурсов. Зная количество использованных ресурсов, налоговики могут определить объем выпущенной продукции и тем самым проверить сопоставимость заявленных организацией доходов.

Кроме того, ресурсы употребляются в определенных пропорциях. Причем норму расхода ресурсов налоговый орган может взять у других компаний из этой отрасли. Если эта норма нарушена, налоговики считают, что часть готовой продукции не отражена в учете. То есть затраты списаны на все количество выпущенной продукции, а выручка от реализации отражена частично. Поэтому в такой ситуации по рекомендации специалистов ФНС для получения дополнительных доказательств инспекция проведет встречные проверки у контрагентов проверяемой компании.

Видео удалено.
Видео (кликните для воспроизведения).

Таким образом, чтобы уменьшить вероятность проведения в компании выездной налоговой проверки, надо:

  • проанализировать внимательно причины различий между отдельными показателями налоговой декларации, иметь всегда готовые объяснения;
  • проверить наличие всех первичных документов утвержденной формы по каждой сумме расходов;
  • проанализировать экономическую оправданность наиболее крупных сумм расходов, заявленных в налоговой декларации.

Источники


  1. Михайловская, И. Б. Суды и судьи. Независимость и управляемость / И.Б. Михайловская. — М.: Проспект, 2014. — 124 c.

  2. Марченко, М. Н. Проблемы общей теории государства и права. Учебник. В 2 томах. Том 1. Государство / М.Н. Марченко. — М.: Проспект, 2015. — 752 c.

  3. Комментарий к Федеральному закону «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц» (постатейный). — М.: Деловой двор, 2011. — 120 c.
Выездная налоговая проверка налога на прибыль
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here